‘Change is the only constant’ – Een zin die de CBIC lijkt te hebben overgenomen nu de handel wordt gebombardeerd met een spervuur van wijzigingen en dagelijkse verduidelijkingen in de GST-wetten sinds de invoering van GST. De CBIC door middel van Notificatie nr. 49/2019-Central Tax van 9 oktober 2019 heeft nog een ronde van wijzigingen in de CGST-regels gemeld die verreikende gevolgen kunnen hebben voor de handel en industrie, zowel vanuit het oogpunt van verhoogde nalevingslasten als financiële klappen die de bedrijven nu gedwongen kunnen worden te nemen vanwege geblokkeerde verkeerd gematchte inputbelastingkredieten.

Bij Notificatie nr. 49/2019-Central Tax is subregel (4) ingevoegd in regel 36 in de Central Goods and Services Tax Rules, 2017 (“CGST Rules”), die het inputbelastingkrediet (‘ITC’) beperkt in geval van een verkeerde match van facturen. De genoemde regel 36, lid 4, wordt hieronder weergegeven:

“(4) Het door een geregistreerde persoon te benutten voorbelastingkrediet met betrekking tot facturen of debetnota’s waarvan de gegevens niet door de leveranciers zijn geüpload overeenkomstig onderafdeling (1) van artikel 37, mag niet meer bedragen dan 20 procent van het in aanmerking komende krediet dat beschikbaar is met betrekking tot facturen of debetnota’s waarvan de gegevens door de leveranciers zijn geüpload overeenkomstig onderafdeling (1) van artikel 37.”

Thus, regel 36(4) beoogt het gebruik van ITC door de ontvanger te beperken met betrekking tot facturen/debetnota’s, waarvan de details niet door de leverancier zijn geüpload in zijn FORM GSTR-1 ingediend op grond van sectie 37(1) van de CGST Act, 2017.

Laten we de nieuwe invoeging decoderen met een eenvoudig voorbeeld. Als een belastingplichtige een totale voorbelastingkrediet van Rs. 150 heeft, waarvan Rs. 100 wordt weergegeven in GSTR-2A en Rs. 50 niet wordt weergegeven, is het totale voorbelastingkrediet dat kan worden benut Rs. 120, d.w.z. 100 + Rs. 20 (20% van Rs. 100). Er kan dus geen aanspraak worden gemaakt op een voorbelastingkrediet van 30 roepies van de 50 roepies die niet zijn aangegeven.

De bovenstaande wijziging is doorgevoerd om uitvoering te geven aan het matching-concept, dat door de wetgevers als de ruggengraat van GST werd beschouwd. Aangezien GSTR-2 en GSTR-3 echter nog steeds niet operationeel zijn, bleef de matching van inkomende en uitgaande leveringen grotendeels theoretisch. Met bovengenoemde wijziging heeft de regering haar voornemen versterkt om de aftrek van voorbelasting wegens een onjuiste afstemming af te wijzen en tevens een einde gemaakt aan eventuele geschillen hierover door de afwijzing van aftrek in geval van een onjuiste afstemming te codificeren door middel van de invoeging van regel 36, lid 4, in de CGST-regels.

Hoewel de intentie van de regering zeer duidelijk blijft, lijkt de wijziging niet goed te zijn doordacht, aangezien er veel onbeantwoorde vragen zijn gerezen als gevolg van de wijziging. Een van de hangende vragen voor de belastingplichtigen in verband met de toepassing van de bovenstaande bepaling is “Wat is een in aanmerking komend krediet” voor de vaststelling van 20%. Het is relevant op te merken dat de term “in aanmerking komend krediet” niet is gedefinieerd in de CGST Act of IGST Act.

Of het bedrag van het in aanmerking komende krediet moet worden afgeleid van de GSTR 2A zoals het is, of moet het genoemde krediet worden onderworpen aan de omkering van gemeenschappelijk krediet overeenkomstig de regels 42 en 43 voordat de 20% wordt berekend, is niet duidelijk. Ook, in de veronderstelling dat een assessee het in aanmerking komende krediet berekent na omkering volgens regel 42 en regel 43, wat zal de implicatie zijn van herberekening van de gemeenschappelijke ITC-terugboeking volgens regel 42, lid 2, van de CGST Act, wanneer te veel krediet moet worden opgeëist of zeg moet worden teruggeboekt aan het einde van het jaar?

Er kan ook een vraag rijzen over de vraag of het krediet op grond van de GST betaald in het kader van de verleggingsregeling (RCM) als een subsidiabel krediet ook zal worden opgenomen in de berekening van regel 36, lid 4, in het licht van het gebruik van de woorden “…. die door de leverancier zijn geüpload in het kader van onderafdeling (1) van afdeling 37.” Wanneer in het kader van het RCM belasting wordt betaald die hoofdzakelijk in de vorm van zelf opgestelde facturen wordt betaald, worden deze facturen niet door de leverancier geüpload in de op grond van afdeling 37, lid 1, voorgeschreven GSTR-1, die in de meeste gevallen niet voor het GST is geregistreerd. Er zou zich een soortgelijke situatie voordoen bij invoer, waar de leverancier niet verplicht is GSTR-1 in te dienen op grond van afdeling 37, lid 1.

De genoemde twijfel is echter enigszins opgehelderd door Sl. Nr. 1 van de Circulaire nr. 123/42/2019-GST, van 11-11-2019, waarin staat dat IGST betaald bij invoer, documenten afgegeven in het kader van RCM, krediet ontvangen van ISD, enz. buiten het toepassingsgebied van onderafdeling (1) van afdeling 37 vallen, vandaar dat de bepalingen van afdeling 36, lid 4, niet van toepassing zijn op dergelijke gevallen.

Hoe zit het echter met leveranciers die geregistreerd zijn en toch leveringen verrichten die belastbaar zijn op basis van de verleggingsregeling? In dergelijke gevallen uploaden de leveranciers hun facturen in GSTR-1 overeenkomstig artikel 37, lid 1, van de CGST Act. Daarom rijst de vraag of de beperking van regel 36, lid 4, al dan niet van toepassing is. Dit is niet specifiek verduidelijkt door de circulaire van 11-11-2019.

Verder kunnen er gevallen zijn waarin de leverancier een factuur voor levering heeft geüpload in de GSTR-1 van eerdere maanden, zeg mei 2019, en hetzelfde wordt weerspiegeld in de GSTR-2A van de assessee voor mei 2019, maar de assessee heeft geen gebruik gemaakt van ITC vanwege de niet-ontvangst van de factuur of goederen in die maand. Nu, in oktober 2019 ontvangt de assessee de factuur en maakt hij gebruik van input tax credit in de GSTR-3B voor de maand oktober 2019. Wat gebeurt er in deze situatie? Met andere woorden, rijst de vraag of de zinsnede “20% van het beschikbare in aanmerking komende krediet” het beschikbare in aanmerking komende krediet als bedoeld in de regel beperkt tot het bedrag dat zichtbaar is in GSTR 2A voor de maand oktober 2019?

Welke behandeling moet voorts worden gegeven aan een factuur die betrekking heeft op een vorige belastingperiode maar door de leverancier wordt geüpload in zijn GSTR-1-aangifte van oktober 2019? Een kwestie die ook veel aandacht zal trekken, is de vraag of de berekening volgens de regel op geconsolideerde basis moet gebeuren voor alle vier de belastingen, namelijk IGST, CGST, SGST & UTGST of op standalone basis voor elke belastingsoort? Indien een standpunt wordt ingenomen dat in het voordeel is van de belastingplichtige en de berekening op geconsolideerde basis geschiedt, wat zou dan de verhouding zijn waarin het krediet volgens Regel 36(4) tussen de belastingposten moet worden benut?

Een andere vraag voor de belastingplichtigen bij de berekening van het in aanmerking komende krediet is de implicatie van het terugvorderen van ITC na terugboeking volgens de tweede bepaling van Sectie 16(2) van de CGST Act, d.w.z. de terugboeking van ITC in het kader van de CGST Act.

Zoals blijkt zijn er zelfs na de publicatie van een verklarende circulaire nog tal van vragen onbeantwoord. De praktische uitvoering van deze regel ziet er zeer uitdagend uit en de handel en industrie moeten zich schrap zetten om ervoor te zorgen dat de regel naar behoren wordt nageleefd om onzekerheden en geschillen zoveel mogelijk te voorkomen. De industrie kan ook de nodige protesten indienen om de problemen onder de aandacht te brengen en van de regering passende oplossingen te verlangen. Verwacht wordt dat de regering van haar kant verdere gedetailleerde verduidelijkingen zal geven over de praktische aspecten van de uitvoering van de regel om te zorgen voor een soepele rit voor de industrie, die al lijkt te worstelen met andere problemen onder de vertragende economie.