För utländsk inkomst & Skattebetalare

I IRS utfärdade uppdaterade förfaranden i Rev. Proc. 2014-47 (publicerad och i kraft den 8 augusti 2014) för ”Withholding Foreign Partnerships” (WPs) och ”Withholding Foreign Trusts” (WTs) som väljer att ta på sig vissa skyldigheter i fråga om amerikansk källskatt. Denna vägledning krävde att befintliga WPs och WTs skulle förnya sin status hos IRS senast den 31 augusti 2014 för att deras avtal skulle gälla från och med den 30 juni 2014. WPs och WTs med en förnyelse som godkänts av IRS efter den 31 augusti 2014 kommer att ha ett WP- eller WT-avtal som träder i kraft från och med det datum då förnyelsen godkänns.

De reviderade avtalen samordnar de befintliga reglerna för WPs och WTs med källsortering enligt FATCA (Foreign Account Tax Compliance Act) enligt sektionerna 1471 och 1472 och gör följande anmärkningsvärda ändringar i den befintliga vägledningen:

• Som planerat i förordningarna kommer en WP eller WT att överta det primära källsorteringsansvaret för FATCA i samma utsträckning som den för närvarande övertar det primära källsorteringsansvaret enligt lagen före FATCA.
• I den mån en WP eller WT som inte är ett amerikanskt finansiellt institut, ett amerikanskt ägt finansiellt institut eller ett finansiellt institut som agerar genom en filial i USA utför rapportering på kontonivå om amerikanska partner/ förmånstagare enligt FATCA-reglerna, kommer WP/WT inte längre att vara skyldig att utföra rapportering på betalningsnivå enligt formulär 1099 och backup withholding med avseende på sådana amerikanska partner/förmånstagare.
• I vissa fall kan en WP eller WT nu ta på sig det primära källskatteansvaret med avseende på en partner/ förmånstagare som själv är ett utländskt partnerskap eller en utländsk trust. Tidigare kunde en WP eller WT inte göra detta och var tvungen att skicka dokumentation om källskatt för de ”indirekta” partnerna/förmånstagarna i ett sådant partnerskap eller en sådan trust vidare till sitt källskatteombud, med två begränsade undantag.
• En WP eller WT som är belägen i en jurisdiktion där IRS har godkänt de lokala ”känn din kund”-reglerna (KYC) kan nu använda KYC-dokumentation för att fastställa statusen för sina partners/ förmånstagare på samma sätt som en kvalificerad förmedlare (QI) i den jurisdiktionen kan göra det. Tidigare fick WP och WT endast använda IRS-formulär för att dokumentera sina partner/ förmånstagare och fick inte använda KYC-dokumentation.
• WP:s och WT:s kommer inte längre att behöva granskas regelbundet av externa revisorer för att visa att de följer sina avtal, utan måste i stället anta interna program för regelefterlevnad som liknar dem som krävs av QI:s (inklusive kravet på en periodisk extern granskning).
• Alla WP/WT-avtal kommer att löpa ut regelbundet och måste förnyas.

Bakgrund

US-amerikanska personer som gör betalningar till icke-amerikanska personer av räntor, utdelningar och andra inkomster (exklusive kapitalvinster) med ursprung i USA måste hålla inne en skatt på 30 procent enligt sektionerna 1441 och 1442. Undantag och reducerade skattesatser finns tillgängliga men kräver i allmänhet att den faktiska ägaren dokumenterar sin rätt till undantaget på lämplig version av formulär W-8. Sådana betalningar måste i allmänhet rapporteras till IRS på formulär 1042-S, Foreign Person’s U.S. Source Income Subject to Withholding, även om betalningen är befriad från källskatt. Dessa regler är allmänt kända som kapitel 3-reglerna.

U.S. persons making payments to U.S. persons (other than certain ”exempt recipients”) of interest, dividends, and other income from any source, including gross proceeds from the sale of securities, must report the payments to the IRS on the appropriate version of Form 1099. Om en betalning ska rapporteras på formulär 1099, måste den amerikanska betalaren också göra 28 % backupholding enligt Sec. 3406 om den amerikanska betalningsmottagaren inte har angett sitt skattebetalaridentifikationsnummer på formulär W-9, Request for Taxpayer Identification Number and Certification, och i vissa andra situationer. Dessa regler är allmänt kända som kapitel 61-reglerna.

Ordinarie är ett utländskt partnerskap, en utländsk enkel trust eller en utländsk grantor trust genomskådad för kapitel 3 och kapitel 61-ändamål. (En utländsk komplex trust är ogenomskinlig för dessa skatteändamål.) En sådan utländsk enhet måste skicka igenom dokumentation om källskatt från sina partner/ förmånstagare (dvs. formulär W-9 för amerikanska personer/enheter och lämplig version av formulär W-8 för icke-amerikanska personer och enheter) till sin betalare i tidigare led. Uppströmsbetalaren måste sedan utföra källsortering/rapportering enligt kapitel 3 och kapitel 61 som om delägarna/förmånstagarna i det utländska partnerskapet/trustet var direkta kunder till uppströmsbetalaren. Att hantera sådana indirekta kunder kan vara betungande för en uppströmsbetalare, särskilt om fördelningen är komplicerad eller inte kan fastställas förrän i slutet av året. I vissa fall kan det vara olagligt enligt lokal lagstiftning för ett utländskt partnerskap/trust att avslöja information om sina partners/ förmånstagare utan deras samtycke.

Sedan 2003 har IRS tillåtit vissa utländska partnerskap, utländska enkla truster och utländska grantor trusts att bli WPs/WTs och ta över kapitel 3 och kapitel 61-rapportering/avdragsskyldighet med avseende på vissa partners/förmånstagare. (I den mån ett WP eller WT måste utföra källsortering enligt kapitel 3 eller kapitel 61 måste det utföra källsorteringen självt och får inte begära att en betalare i tidigare led ska utföra källsorteringen i stället. Med andra ord måste en WP/WT ta på sig det ”primära” ansvaret för källsortering). I den mån en WP/WT gör detta behöver den inte vidarebefordra partner-/mottagardokumentation till betalare i tidigare led. I vissa fall kan en WP/WT rapportera information om icke-amerikanska partner/ förmånstagare på blankett 1042-S på poolad basis till IRS, i stället för att redovisa var och en av dem på enskilda blanketter 1042-S.

Enligt tidigare lagstiftning kunde ett WP/WT, om en partner/förmånstagare till ett WP/WT själv var ett utländskt partnerskap, en utländsk enkel trust eller en utländsk grantor trust och den sekundära enheten inte själv valde att vara ett WP/WT, inte ta på sig dessa primära ansvarsområden enligt kapitel 3 och kapitel 61 i fråga om den sekundära enheten och dess partners/förmånstagare. Ett sådant partnerskap/trust på andra stadiet kallas en flowthrough-enhet och dess delägare/förmånstagare kallas indirekta delägare/förmånstagare. WP/WT var således tvungen att skicka dokumentation och information om de indirekta partnerna/ förmånstagarna vidare till WP/WT:s betalare i tidigare led, som skulle rapportera och hålla inne som om de indirekta partnerna/förmånstagarna var direkta kunder till betalaren i tidigare led.

Två undantag gjorde det möjligt för WP/WT att ta på sig ansvar enligt kapitel 3/kapitel 61 i förhållande till indirekta partner/förmånstagare i en flowthrough-enhet. Det första var om WP/WT och genomströmningsföretaget kom överens om att behandla genomströmningsföretagets konto som ett gemensamt konto för rapporterings- och källsorteringsändamål (alternativet med gemensamt konto). Den andra var om genomströmningsenheten kom överens om att agera som ett ombud för WP/WT för vissa ändamål (agentalternativet).

Fatca-bestämmelserna i sektionerna 1471-1474 (även kallade kapitel 4-reglerna) innebär att det införs en 30-procentig källskatt på vissa amerikanskakällan till ett utländskt finansiellt institut (FFI) om inte FFI antingen (1) kommer överens med IRS om att utföra due diligence, rapportering och källskatt på konton som innehas av vissa amerikanska personer/enheter och USA-ägda utländska enheter (ett deltagande FFI, eller PFFI), eller (2) följer bestämmelserna i ett mellanstatligt avtal (IGA) mellan den jurisdiktion där det är beläget och Förenta staterna (ett IGA FFI). Rapporteringen sker konto för konto på formulär 8966, FATCA-rapport. Källskatt tillämpas också på sådana betalningar till en icke-amerikansk enhet som inte är en FFI (nonfinancial foreign entity, eller NFFE) såvida inte NFFE antingen intygar att den inte har några 10-procentiga amerikanska aktieägare eller identifierar dem. I det senare fallet skulle betalaren rapportera betalningarna på formulär 8966.

Riktlinjerna under FATCA förutsatte att WP- och WT-förfarandena skulle behållas i modifierad form och integreras med FATCA.

Rev. Proc. 2014-47

Rev. Proc. 2014-47 innehåller texten till de nya avtal som WP:s och WT:s kommer att ingå med IRS och ersätter den tidigare vägledningen (Rev. Proc. 2003-64, ändrad genom Rev. Proc. 2004-21 och Rev. Proc. 2005-77). Rev. Proc. 2014-47 föreskriver att alla befintliga WP- och WT-avtal upphörde att gälla från och med den 30 juni 2014 och måste förnyas, även om en befintlig WP/WT som fick sin ansökan om att förnya sitt avtal godkänd senast den 31 augusti 2014 behandlades som en WP/WT för hela 2014.

Ett utländskt partnerskap/trust kan bli en WP/WT om det är en PFFI, IGA FFI eller NFFE. Ett utländskt partnerskap/trust som anses följa FATCA eftersom det är en ”registrerad FFI som anses följa FATCA” kan också bli en WP/WT. Slutligen kan en pensionsfond som behandlas som en ”exempt FFI” enligt antingen bestämmelserna eller en IGA bli en WP/WT. En WP/WT som inte är en pensionsfond är ansvarig för att utföra due diligence, rapportering och källsortering enligt kapitel 4 med avseende på sina partner/ förmånstagare i samma utsträckning som den för närvarande gör enligt kapitel 3. (En pensionsfond som blir en WP/WT har inget sådant ansvar.)

En ändring jämfört med tidigare lagstiftning innebär att en WP/WT kan, men behöver inte, välja att ta på sig ansvaret enligt kapitel 3 och kapitel 4 för en partner/förmånstagare som i sig själv är ett partnerskap eller en trust och tillhörande indirekta partners/förmånstagare, såvida inte partnerskapet eller trusten har en partner/förmånstagare som är föremål för rapportering enligt kapitel 61. Detta är utöver de tidigare lagstadgade alternativen gemensamt konto och ombud för indirekta partners/ förmånstagare, som förblir tillgängliga.

En WP/WT:s kapitel 4-ansvar samordnas med WP/WT:s befintliga kapitel 3-ansvar på samma sätt som de gör för andra enheter. Belopp som en WP/WT håller inne enligt kapitel 4 får tillgodoräknas mot alla belopp som WP/WT måste hålla inne enligt kapitel 3. En WP/WT kan kombinera rapportering enligt kapitel 3 och kapitel 4 på samma blankett 1042-S. Om en WP/WT som inte är en amerikansk enhet, en filial till en amerikansk enhet eller en amerikansk kontrollerad utländsk enhet rapporterar ett amerikanskt konto på blankett 8966, liksom för andra enheter, har WP/WT inte längre ansvar enligt kapitel 61 för kontot. (Föreskrifterna ger andra enheter än WP:s och WT:s möjlighet att välja bort ansvaret enligt kapitel 4 och övergå till en utökad version av ansvaret enligt kapitel 61.)

Som enligt tidigare lagstiftning måste en WP/WT erhålla giltig dokumentation från alla sina partner/förmånstagare, annars kommer avtalet att sägas upp automatiskt (om inte felet rättas till på lämpligt sätt). Enligt tidigare lagstiftning måste alla partner/förmånstagare dokumenteras med W-8/W-9-blanketter. Som en ändring av tidigare lagstiftning får en WP/WT som är belägen i en jurisdiktion med KYC-regler som har godkänts av IRS använda godkänd KYC-dokumentation i stället för IRS-blanketter för att dokumentera vissa kunder. (Tidigare var användningen av KYC-dokumentation endast tillgänglig för mellanhänder som var kvalificerade mellanhänder, enligt regler som inte diskuteras här. En förteckning över jurisdiktioner med KYC-regler som IRS har godkänt finns på www.irs.gov.)

Enligt tidigare lagstiftning måste WPs/WTs efterlevnad kontrolleras genom en revision utförd av en extern revisor, och revisionsrapporten lämnades till IRS för godkännande. WPs/WTs som hade valt att utföra kapitel 3-rapportering på poolad basis var skyldiga att erhålla en revision baserad på ett schema. Andra arbetsgrupper/arbetsgrupper var inte skyldiga att få en revision om inte skattemyndigheten uttryckligen begärde det. Genom det nya avtalet avskaffas det tidigare revisionskravet. I stället måste varje WP/WT utse en ansvarig tjänsteman och införa ett program för efterlevnad. Den ansvariga tjänstemannen måste regelbundet intyga för IRS att WP/WT uppfyller sina skyldigheter enligt avtalet. WP/WT måste få en periodisk granskning av antingen en extern rådgivare (som inte behöver vara en revisor) eller av företagets interna revisionsfunktion innan de gör de periodiska certifieringarna. Resultaten av denna periodiska granskning ska inte lämnas in automatiskt till IRS. IRS kan dock begära att få granska resultaten av den periodiska granskningen och göra ytterligare undersökningar om den anser det lämpligt.

Och även om den information som krävs enligt den periodiska granskningen i det nya WP/WT-avtalet är omfattande, var detta också fallet med den externa revisionen enligt det gamla avtalet. IRS utfärdade riktlinjer enligt det gamla avtalet om att endast vissa frågor behövde undersökas som en del av revisionen om inte IRS begärde något annat. Det är okänt om IRS kommer att ha en liknande regel med innebörden att den periodiska granskningen endast behöver undersöka vissa frågor om inte IRS begär något annat.

Enligt den gamla vägledningen fortsatte ett WP/WT-avtal att gälla på obestämd tid om inte WP/WT valde att redovisa betalningar till utländska partner på blankett 1042-S på en poolad basis. I det senare fallet kunde en WP/WT välja mellan ett förnybart avtal med en inledande löptid på sex år och ett icke förnybart avtal med en löptid på upp till 15 år. Alla nya eller förnyade avtal enligt den nya vägledningen löper ut i slutet av 2016 och kan förnyas.

Implikationer

De bestämmelser som samordnar WP/WT-reglerna med kapitel 4 stämmer överens med bestämmelserna i förordningarna och annan vägledning som tidigare utfärdats. Det är inte möjligt att bedöma alla konsekvenser av det nya efterlevnadssystemet, som liknar det som föreskrivs för QI, förrän IRS utfärdar ytterligare vägledning.

Under de första åren av WP/WT-reglerna användes WP-reglerna i liten utsträckning, och WT-reglerna användes nästan aldrig. Det finns anekdotiska bevis för att WP-systemet senare har blivit mer populärt. Ändringarna i det nya avtalet kan göra WP/WT-statusen mer populär, eftersom de luckrar upp begränsningarna för när en WP/WT kan ta på sig ansvar enligt kapitel 3, kapitel 4 och kapitel 61 med avseende på indirekta partner/förmånstagare och tillåter WP/WT i vissa jurisdiktioner att dokumentera partner/förmånstagare med godkänd KYC-dokumentation. (IRS var ibland villig att tillåta båda dessa enligt det gamla avtalet, men varje sådant WP/WT-avtal måste förhandlas särskilt). Det återstår att se om dessa nya regler kommer att göra WP/WT-statusen mer attraktiv än tidigare.

En version av denna artikel publicerades i Ernst & Youngs Global Tax Alert.

Redaktörens anteckningar

Michael Dell är partner på Ernst & Young LLP i Washington.

För ytterligare information om dessa artiklar kan du kontakta Michael Dell på 202-327-8788 eller [email protected].

Om inget annat anges är bidragsgivarna medlemmar av eller associerade med Ernst & Young LLP.